Sentenze Studi di settore


 

                                                         Prospetto di Calcolo, allegato omesso, nullità
All'avviso di accertamento era necessario allegare il prospetto di calcolo relativo agli studi di settore. E' privo di motivazione l'avviso di accertamento, basato sugli studi, al quale non sia stato allegato il prospetto dei calcoli effettuato dal Fisco per pervenire ai maggiori ricavi contestati al contribuente. Quest'avviso era stato impugnato dal contribuente, che lo riteneva immotivato, attesa l'assenza, nel contenuto dello stesso, degli elementi in base ai quali l'Agenzia delle Entrate era giunta al calcolo dei ricavi attribuiti all'azienda, nonché dell'esposizione delle gravi incongruenze a sostegno del ricorso agli studi medesimi.

(Commissione Tributaria Regionale Campania, sentenza n. 189/12/06)


                                    Risultato studi, insufficienza, obbligo di tener presente il caso concreto
In materia di strumenti presuntivi non può essere ammesso che il reddito venga determinato in maniera automatica, come e' avvenuto nella fattispecie a prescindere da quella che è la reale capacità contributiva del soggetto sottoposto a verifica. Va pertanto compiuto ogni sforzo affinché sia individuata la reale capacità contributiva del soggetto, tenendo conto dell'ausilio che può derivare dagli strumenti presuntivi, i quali, però, piuttosto che avere effetti automatici, contrastanti col dettato costituzionale, richiedono un confronto con la situazione concreta.

(Cassazione, Sentenza n. 19163/06)



Gli studi, in quanto aventi "natura di atti amministrativi generali di organizzazione", non possono essere considerati sufficienti affinché l'ufficio operi l'accertamento senza che l'attività istruttoria amministrativa sia completata nel rispetto del principio generale del giusto procedimento: in sostanza, affinché al contribuente sia consentito, prima di adire il giudice tributario, vincere quella "mera praesumptio hominis costituita dagli studi di settore". Diversamente "è vano invocare uno studio di settore, che ha struttura oggettiva e soggettiva categoriale e, quindi, di genere, come strumento idoneo a regolare, di per sé, un caso di specie ultima".

(Cassazione, Sentenza n. 17229/06)


Gli studi di settore costituiscono una diretta derivazione dei redditometri o coefficienti previsti dal DL 69/1989: la Corte vede in questi atti una mera fonte di presunzioni assimilabili alle comuni praesumptio hominis, cioè a considerare studi di settore, redditometri, percentuali di ricarico, valori previsti nei regolamenti comunali, come meri supporti razionali offerti dall'amministrazione al giudice, paragonabili ai bollettini di quotazioni di mercato e ai notiziari Istat.

(Cassazione, Sentenza n. 9135/2005)


Non bastano da soli gli studi di settore a giustificare l'accertamento; nemmeno se adottati al posto dei parametri nel frattempo sostituiti dal più moderno strumento presuntivo. Non solo i parametri da soli sono uno strumento talmente rozzo da non poter giustificare un accertamento; addirittura, anche gli studi di settore, se non corroborati da una analisi della contabilità, non possono certificare e rendere valido l'intervento dell'Agenzia.

(Commissione Tributaria Regionale Piemonte, sentenza n. 27/XXVI/06) 

 

L'onere probatorio a sostegno degli accertamenti di cui all'articolo 39 comma 1, lettera d), del Dpr 600/1973 grava sull'Agenzia delle entrate che può verosimilmente fondarli esclusivamente sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività esercitata. Lo scopo degli studi, infatti, consiste nel creare un ipotetico modello di impresa da raffrontare, di anno in anno, con l'impresa reale, in modo che, qualora emergano dei risultati in termini di ricavi e di reddito inferiori al modello ipotizzato, la conseguenza sarà quella di considerare tale divergenza indice di evasione. Tuttavia, i criteri utilizzati per la determinazione dei maggiori ricavi non hanno alcuna garanzia in ordine all'affidabilità del risultato conseguito in quanto frutto di presunzioni non qualificate e inidonee a motivare di per se stesse la maggiore pretesa erariale.
(Commissione Tributaria regionale di Veneto Sezione 11 Sentenza 14.05.2008, n. 16)


Le risultanze dell'applicazione degli studi di settore integrano delle presunzioni semplici e costituiscono un dato che ha bisogno del conforto di qualche ulteriore elemento per poter integrare una legittima motivazione dell'attività di accertamento. è quindi illegittima la determinazione da parte dell'ufficio di maggiori ricavi sulla base degli studi di settore senza valutazione critica degli elementi concreti e senza tener conto delle condizioni di salute del ricorrente, nonché della difficile situazione familiare dello stesso che hanno pregiudicato l'esercizio dell'attività così come documentato. (1)

(1) Con gli studi di settore si tende a pervenire all'accertamento della reale consistenza dei ricavi del singolo contribuente superando il muro della contabilità, sicché in tal modo l'accertamento induttivo, da metodo eccezionale, residuale, applicabile in casi ben delimitati, viene ad affiancarsi all'accertamento analitico quale sistema alternativo a esso. La rettifica indiretta del volume d'affari è quella che «prescinde dal reperimento di prove documentali di specifici ricavi non contabilizzati, ma smentisce le risultanze contabili argomentando in base alle loro incongruenze rispetto alle caratteristiche dell'attività svolta». Tale metodo di controllo di natura sostanzialmente presuntiva consentirà agli uffici finanziari di pervenire a una determinazione verosimile dei ricavi. La Commissione per gli studi di settore ha affermato al riguardo che «le esigenze di rapidità nell'accertamento e di controllo di credibilità dei volumi dichiarati possono essere conciliate anche in concreto, con controlli indiretti, tendenti stabilire la ragionevolezza dei ricavi dichiarati, cioè la loro compatibilità con le informazioni extracontabili relative all'azienda». Quanto al dato normativo, l'articolo 62 sexies, comma 3, del Dl 331/1993 stabilisce che «gli accertamenti di cui agli articoli 39, comma 1, lettera d), del Dpr 29 settembre 1973 n. 600 e successive modificazioni, e 54 del Dpr 26 ottobre 1972 n. 633, e successive modificazioni, possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondamentalmente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'articolo 62 bis del presente decreto». Gli studi di settore pertanto devono servire da supporto per il cosiddetto accertamento analitico induttivo al quale l'amministrazione finanziaria potrà ricorrere, oltre che nelle ipotesi contenute nelle citate norme, anche qualora i corrispettivi dichiarati saranno inferiori a quelli determinabili presuntivamente applicando gli studi di settore. Sulla base delle disposizioni introdotte con l'articolo 10 della legge 8 maggio 1998 n. 146, che ha disciplinato in modo dettagliato modalità e regole per l'effettuazione degli accertamenti basati sugli studi di settore, l'Agenzia delle entrate, soprattutto con la circolare 7 giugno 2002 n. 58/E, ha fornito utili chiarimenti con riguardo agli elementi da valutare in sede di applicazione della normativa sopra citata.

(Commissione Tributaria provinciale di Lecce Sezione 8 Sentenza 26.02.2008, n. 25) 

 

Natura giuridica degli studi di settore: presunzione semplice necessità di integrazione di elementi di incongruenza nella motivazione

Le presunzioni derivanti dai parametri o studi di settore non possono che essere semplici, la cui idoneità probatoria sussiste solo in presenza di altre verifiche di merito sull'effettiva operatività del soggetto destinatario dell'accertamento, con la conseguenza che i risultati dei parametri vanno ogni volta integrati con tutti gli altri elementi a disposizione del Fisco al fine di ricostruire l'effettiva capacità contributiva del soggetto stesso. Gli studi di settore o parametri non esonerano gli uffici dall'obbligo di specificare in sede di motivazione dell'avviso di accertamento gli elementi più significativi e prevalenti di incoerenza e incongruenza che giustificano l'accertamento, dimostrando che gli stessi costituiscano presunzione grave, precisa e concordante di evasione di imposta.

(Commissione Tributaria regionale Puglia  Sezione 5 Sentenza 23.01.2008, n. 94)
 

Novità legge finanziaria 2007 - irretroattività sussite

La disposizione dell'articolo 1, comma 23, della legge 296/2006 (Finanziaria 2007) in base alla quale l'ufficio delle entrate può procedere ad accertamento nei confronti del contribuente soggetto agli studi di settore, quando l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulti inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi, va applicata solo per il futuro e non può essere considerata retroattiva perché non è qualificata tale dal Legislatore e, comunque, perché siffatta configurazione contrasterebbe con il fondamentale principio dell'affidamento del contribuente e quindi col principio della irretroattività delle norme tributarie.

(Commissione Tributaria provinciale di Bari  Sentenza 26.01.2007, n. 228)


Gli studi di settore e il principio di capacità contributiva

Il principio di capacità contributiva osta a qualsiasi meccanismo di integrale determinazione automatica del reddito. Gli indici statistici derivanti dagli studi di settore sono insuscettibili di fondare in via esclusiva la rettifica del reddito imponibile dichiarato dal contribuente avendo natura di indizi ai quali l'Amministrazione finanziaria ha l'onere di coniugare elementi tratti dalla propria autonoma attività istruttoria onde elevarli al rango di presunzioni purché concorrano i caratteri della gravità, precisione e concordanza. Conseguentemente, qualora il contribuente abbia dimostrato che lo scostamento da siffatti indici sia dovuto alla crisi economica del luogo nel quale si svolge l'attività d'impresa, da un lato, conferma la natura indiziaria degli studi di settore e, dall'altro, attesta l'illegittimità del! la ripresa erariale.

(Commissione tributaria regionale di Palermo, sentenza n. 57/ XIX/2008)


L'importanza del contraddittorio

L'avviso di accertamento, fondato sugli studi di settore, deve essere obbligatoriamente preceduto da un invito al contribuente a spiegare perché il reddito da lui dichiarato si discosti dai parametri medi di riferimento: ove il contribuente fornisca delle spiegazioni ed esse siano disattese, è necessario che l'Amministrazione spieghi perché ha ritenuto non adeguate le argomentazioni del contribuente. Nel caso di specie il contribuente aveva addotto la crisi che aveva investito il settore del commercio al minuto di stoffe per abbigliamento, e nell'avviso di accertamento la Amministrazione, dopo aver dichiarato di accogliere "le motivazioni presentate dal contribuente", aveva però proceduto all'accertamento secondo gli studi di settore.

(Commissione tributaria provinciale di Bologna, sentenza n. 77/ XII/2008)


Rapporto tra parametri e studi di settore

Non è censurabile in sede di legittimità l'utilizzo degli studi di settore, quale metodo maggiormente affinato, in luogo dello strumento dei parametri effettuato dal giudice del merito e posto a base dell'iter logico-giuridico sul quale ha fondato il proprio convincimento.

(Cassazione, sentenza n. 9613/08)


E' congruo chi si trova nell'intervallo di confidenza.

In tema di accertamento fondato sull'applicazione degli studi di settore, l'Amministrazione finanziaria non deve limitarsi al mero richiamo dei dati aritmetici e statistici rinvenibili dallo studio avendo l'onere di confortare la motivazione dell'atto impositivo notificato al contribuente con ulteriori dati ed elementi obiettivi di riscontro della legittimità della pretesa erariale. Peraltro, lo studio contempla una funzione di ricavo che ammette un intervallo di valori, collocandosi all'interno dei quali l'ammontare dei ricavi dichiarato dal contribuente deve essere ritenuto ipso facto ‘congruo' avendo riguardo quale parametro effettivo quello relativo all'entità del ricavo minimo ammissibile.

(Cassazione, sentenza n. 14/08)